모든 나라의 국민들은 당해 국가의 법령에 따른 납세의 의무가 있다. 우리나라의 국민들도 다양한 세목에 의해 납세의 의무를 지고 있다. 이러한 납세는 조세 체계에 따라 국세와 지방세로 구분할 수 있고, 이에 따라 의무를 부담하고 있는 것이다. 이러한 조세 중에서 -필자가- 문제로 삼고자 하는 것은 상속세 및 증여세이다. 상속세 및 증여세는 단순히 부의 대물림 방지 수단으로만 작용하거나 비춰지고 있고, 부의 재분배 효과에도 의문이기 때문이다. 국회예산정책처의 조세수첩(2021; 7)과 국세청의 통계연보(2021; 2-1-1) 등의 통계에서도 우리나라 전체 조세율을 볼 때 상속세 및 증여세가 차지하는 비중이 미미하고, 세수 확보에도 그다지 기여하고 있지 못한 것으로 나타나고 있다.
상속세 및 증여세는 여러 가지 문제가 있다. 김무열 외2(2019; 136-162)의 ‘증여세 완전포괄주의 제도의 개선방안에 관한 연구’와 송승현(2022; 181-183)의 ‘상속세와 증여세 폐지 및 자본이득세 전환의 비판’에 따르면 대표적으로 i) 완전포괄주의가 도입됨으로써 과세 대상 및 세액 계산 등을 법령을 통해 예측할 수 있어야 하나 그 규정이 추상적이고 불명확하다는 점, ii) 상속세 및 증여세법상 개별예시규정 및 증여의제규정은 증여유형 간 세부담의 불균형을 초래하여 완전포괄주의 도입 취지와 상충될 수 있다는 점, iii) 현행 규정은 헌법상의 조세법률주의와 조세평등주의에 반한다는 점, iv) 상속세 및 증여세법 제3조․제13조․제25조․제26조에 의해 상속 세율 금액을 정하고 있는데, 상속세에 있어 포괄승계주의를 취하면서 유산세 방식을 위하는 입법례는 이례적이라는 점 등이다.
이와 관련하여 헌법재판소(2002. 8. 29. 2001헌바82 결정)도 “자산소득 합산과세제도가 부부간의 인위적인 소득분산에 의한 조세회피행위를 방지하고자 하는 목적을 추구하고 있지만, 부부간의 인위적인 자산 명의의 분산과 같은 가장행위 등은 동 법상 증여의제규정 등을 통해 조세회피행위를 방지할 수 있고 (중략) 부부자산소득합산제도가 추구하는 ‘부부의 소득분산으로 인한 조세회피 방지’ 등의 행정기술적인 관점은 헌법 제36조 제1항과 관련하여 고찰할 때 그 성질상 법적인 논거로서는 부적절하다.”라고 하고 있다. 즉, 우리나라와 같이 포괄승계주의 상속제도와 유산세 방식 및 누진세 구조의 상속제도를 같이 택하고, 상속인 및 수유자가 재산을 상속받는 즉시 상속세 납세의무자가 되는 동시에 연대납세의무자까지 지는 입법례는 보기 어렵고(신호영, 2017; 138), 이는 소득․자산합산과제제도와 유사하며, 다른 자에게 귀속된 소득․자산이 합산되어 자신의 상속세 부담 여부 및 세액이 결정된다는 점은 합산과세제도와 같다고 할 수 있다(신호영, 2017; 139).
이로 보면 포괄승계주의 상속제도 및 누진세 구조 하에서는 유산세 방식의 헌법적 정당성 및 합리성을 찾기 어렵고, 유산세 방식과 과세 구조가 유사한 소득․자산합산과세제도에 대한 위헌 결정은 이를 더 강화하는 이유가 된다고 보며, 공동상속인 및 수유자 개개인이 부담하여야 하는 세액은 당사자가 당해 -상속인 및 수유자의- 어떤 위치 내지 집단에 속해 있는가에 따라 달라진다는 점에서 상속인 및 수유자는 각자의 담세력에 따라 조세 부담이 이루어지고 있지 않고 있다는 볼 수 있다(송승현, 2022; 183). 이에 현행 상속세 및 증여세 제도는 담세력에 따라 조세를 부담해야 하는 조세 기본 원칙에 반하는 것이라고 본다.
이러한 점에서 최근에는 자본이득세로의 전환이 거론되고 있다. 그러나 자본이득세로 전환하더라도 자본을 증여받은 수증자가 증여세의 납부의무자가 되지 않을 뿐 결과적으로는 증여자가 증여자산에 대한 납부의무를 부담하게 된다. 이는 상속의 경우에도 마찬가지이다.
조세 제도는 헌법전문과 헌법 제1조․제10조․제11조 제1항․제23조 제1항․제38조․제59조와 국세기본법 제18조 제1항․제19조 등에 근거한다. 즉, 조세 제도는 조세법률주의와 조세평등주의가 기본적인 바탕을 이루고 있다. 그러나 현재의 조제 정책에서 상속세 및 증여세는 상속세 및 증여세법상 법이념의 비실현 가능성이 존재하고, 자본이득세의 경우에도 –캐나다 형이냐 호주형이냐에 따라 주체와 시점이 다르지만- 상속과 증여에 있어 여전히 과세 부담이 존재하고, 과세 시점이 불분명하여 추후 불필요한 행정 비용이 소요된다는 문제가 있다. 유산세의 경우에도 차별적 과세 표준 및 과세 세율 규정은 법의 제정․해석․적용의 평등에 반하는 것이라고 본다(송승현, 2022; 192).
현행 상속세 및 증여세 제도와 자본이득세 제도는 헌법 제11조 평등의 원칙에 반하는 것이라고 본다. 그리고 상속세 및 증여세는 선진국을 중심으로 폐지하는 방향으로 가는 것이 현재의 추세이고, 세수 확보에도 크게 기여하고 있지 못하다는 점에서 정부의 재정 수입에 보탬이 되지 않을 뿐만 아니라 부의 재분배라는 의미 역시 효과가 있는지 의문이다. 또한 완전포괄주의 체계에서 상속 및 증여 행위의 형태를 불문하고 모든 경우에 과세를 부과하는 행태는 헌법 제59조에 반할 뿐만 아니라 과세권의 남용이라고 보고, 상속 및 증여는 양자가 사람의 생애 주기에 동시에 이루어짐에도 불구하고 차별적으로 취급하고 있다(송승현, 2022; 196). 또한 상속세 및 증여세 모두 과세 대상의 재산을 취득할 시 그 원천에 대해 과세가 이루어진 후에 취득이 완료된 것이기에 이에 대한 상속세 및 증여세의 부과는 이중과세라고 본다.
현재의 조세 제도는 중산층 이하의 담세율만 상승시키는 역진(逆進) 효과만 불러일으키게 된다. 가구(家口)의 재산승계는 자식 및 가정의 생존 및 유지 등을 위한 당연한 이치임에도 불구하고 비판적인 시각에서 무조건적으로 무상에 의한 부의 대물림으로만 바라보고 있는 것은 아닌지 생각할 필요가 있다.
/송승현 대한변협 법제연구원 연구원